區(qū)分“勞務(wù)收入”與“服務(wù)收入” 工易-工易自由用工平臺(tái)

問(wèn)題一：某培訓(xùn)機(jī)構(gòu)為擴(kuò)大招生，采取免費(fèi)試聽(tīng)的營(yíng)銷(xiāo)策略，增值稅及企業(yè)所得稅是否應(yīng)作視同銷(xiāo)售處理?

問(wèn)題二：A公司無(wú)償向B公司拆借資金1000萬(wàn)元(不屬于集團(tuán)內(nèi)部的無(wú)償拆借行為)，A公司應(yīng)否在增值稅及企業(yè)所得稅上作視同銷(xiāo)售處理?

政策規(guī)定：

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利和利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)和提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管*另有規(guī)定的除外。

稅喵提醒：

依照上述政策規(guī)定，企業(yè)所得稅視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)不僅包括貨物、財(cái)產(chǎn)，而且還包括勞務(wù)。只是實(shí)務(wù)中，更多的視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)涉及的是貨物、財(cái)產(chǎn)。另外，《*稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2008]828號(hào))只明確了資產(chǎn)視同銷(xiāo)售的相關(guān)規(guī)定，讓人誤以為企業(yè)所得稅的視同銷(xiāo)售只涉及貨物、財(cái)產(chǎn)，即只涉及資產(chǎn)而不涉及勞務(wù)。

那么，企業(yè)所得稅的“勞務(wù)收入”包括哪些項(xiàng)目?與增值稅的口徑是否一致?

稅喵提醒：

對(duì)照上述導(dǎo)圖，我們可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)所得稅“勞務(wù)收入”的口徑與增值稅“勞務(wù)收入”的口徑不同，企業(yè)所得稅“勞務(wù)收入”的口徑大于增值稅口徑，不僅包括增值稅的勞務(wù)收入還包括部分增值稅服務(wù)收入，但并不是包括所有增值稅服務(wù)收入。如利息收入，屬于增值稅的服務(wù)收入，但不屬于企業(yè)所得稅的勞務(wù)收入，在企業(yè)所得稅上，利息收入應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為一類(lèi)收入。

區(qū)分兩稅(增值稅、企業(yè)所得稅)“勞務(wù)收入”與“服務(wù)收入”目的之一在于：準(zhǔn)確判斷無(wú)償提供勞務(wù)或服務(wù)行為,哪些屬于增值稅視同銷(xiāo)售行為、哪些屬于企業(yè)所得稅視同銷(xiāo)售行為。

財(cái)稅[2016]36號(hào)：?jiǎn)挝换蛘邆€(gè)體工商戶(hù)向其他單位或者個(gè)人無(wú)償提供服務(wù)，視同銷(xiāo)售服務(wù)，但用于公益事業(yè)或者以社會(huì)公眾為對(duì)象的除外。

依照《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，增值稅視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)不包括加工及修理修配勞務(wù)。

根據(jù)以上政策回顧，我們不難判斷，免費(fèi)試聽(tīng)的營(yíng)銷(xiāo)策略既屬于增值稅的視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)，又屬于企業(yè)所得稅的視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù);無(wú)償拆借資金行為，屬于增值稅的視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)，但不屬于企業(yè)所得稅的視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)。企業(yè)所得稅九類(lèi)收入中，利息、租金及特許權(quán)使用收入等收入不涉及視同銷(xiāo)售處理問(wèn)題。

2017年5月的解讀——

收入時(shí)點(diǎn)PK，勞務(wù)或服務(wù)處理的小結(jié)

由于會(huì)計(jì)與所得稅的統(tǒng)稱(chēng)關(guān)系，我們就在這兒一并列示他們與增值稅的政策處理差異比較。

事項(xiàng)

會(huì)計(jì)收入確認(rèn)

企業(yè)所得稅收入確認(rèn)

增值稅收入確認(rèn)

基本規(guī)則

收入的金額能夠可靠地計(jì)量

–相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)

–交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定

–交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量

收入的金額能夠可靠地計(jì)量

–交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定

–交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地核算

強(qiáng)調(diào)收款(應(yīng)收款)與開(kāi)具發(fā)票以確定是不是達(dá)到收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)。其中建筑服務(wù)和租賃服務(wù)更是將預(yù)收款項(xiàng)也作為收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)

會(huì)計(jì)與所得稅的原則相近，按照完工進(jìn)度確定收入與成本(即使成本中沒(méi)有取得發(fā)票)，增值稅則完全不接納估計(jì)的收入確認(rèn)方式，只認(rèn)可收款或發(fā)票來(lái)處理

收入確認(rèn)時(shí)完工進(jìn)度的選擇方法

–已完工作的測(cè)量

已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例

–已經(jīng)發(fā)生的成本占估計(jì)總成本的比例

–已完工作的測(cè)量

–已提供勞務(wù)占勞務(wù)總量的比例

–發(fā)生成本占總成本的比例

增值稅上即是以收款與開(kāi)具發(fā)票為條件

會(huì)計(jì)處理與所得稅處理一致，但增值稅卻并不采用比例的因素

計(jì)算方法

–企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定提供勞務(wù)收入總額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款不公允的除外

–企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日按照提供勞務(wù)收入總額乘以完工進(jìn)度扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)提供勞務(wù)收入后的金額，確認(rèn)當(dāng)期提供勞務(wù)收入；同時(shí)，按照提供勞務(wù)估計(jì)總成本乘以完工進(jìn)度扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)勞務(wù)成本后的金額，結(jié)轉(zhuǎn)當(dāng)期勞務(wù)成本

企業(yè)應(yīng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定勞務(wù)收入總額，根據(jù)納稅期末提供勞務(wù)收入總額乘以完工進(jìn)度扣除以前納稅年度累計(jì)已確認(rèn)提供勞務(wù)收入后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期勞務(wù)收入；同時(shí)，按照提供勞務(wù)估計(jì)總成本乘以完工進(jìn)度扣除以前納稅期間累計(jì)已確認(rèn)勞務(wù)成本后的金額，結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期勞務(wù)成本

增值稅上完全不管完工進(jìn)度如何，更與成本不相關(guān)，仍參照上述的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間

會(huì)計(jì)與所得稅的處理規(guī)則一致，即時(shí)用完工量等因素來(lái)作截止測(cè)試，倒擠當(dāng)期的確認(rèn)收入方法，增值稅的規(guī)則不采用前者的處理方式

收入不能收回的風(fēng)險(xiǎn)處理

–已發(fā)生的成本預(yù)計(jì)能夠收回的，按成本確認(rèn)收入并結(jié)轉(zhuǎn)同金額的成本

–已發(fā)生的成本預(yù)計(jì)不能夠收回的，成本作為當(dāng)期損益處理

不認(rèn)可會(huì)計(jì)處理

不認(rèn)可會(huì)計(jì)處理

所得稅與增值稅不認(rèn)可收入無(wú)法收回的處理，也不影響原來(lái)收入的確認(rèn)條件

安裝費(fèi)

在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)安裝的完工進(jìn)度確認(rèn)收入。安裝工作是商品銷(xiāo)售附帶條件的，安裝費(fèi)在確認(rèn)商品銷(xiāo)售實(shí)現(xiàn)時(shí)確認(rèn)收入

應(yīng)根據(jù)安裝完工進(jìn)度確認(rèn)收入。安裝工作是商品銷(xiāo)售附帶條件的，安裝費(fèi)在確認(rèn)商品銷(xiāo)售實(shí)現(xiàn)時(shí)確認(rèn)收入

根據(jù)付款及開(kāi)具發(fā)票，注意這兒是建筑服務(wù)，預(yù)付款仍然是需要計(jì)繳增值稅的。同時(shí)對(duì)于建筑服務(wù)，特別規(guī)定[1]

會(huì)計(jì)與所得稅一致，增值稅仍是發(fā)票與款項(xiàng)，但預(yù)付款是達(dá)到納稅義務(wù)，這是建筑服務(wù)的例外規(guī)定

宣傳媒介的收費(fèi)

在相關(guān)的廣告或商業(yè)行為開(kāi)始出現(xiàn)于公眾面前時(shí)確認(rèn)收入。廣告的制作費(fèi)，在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)制作廣告的完工進(jìn)度確認(rèn)收入

應(yīng)在相關(guān)的廣告或商業(yè)行為出現(xiàn)于公眾面前時(shí)確認(rèn)收入。廣告的制作費(fèi)，應(yīng)根據(jù)制作廣告的完工進(jìn)度確認(rèn)收入

在服務(wù)發(fā)生后有收款或開(kāi)具發(fā)票的情形

會(huì)計(jì)與所得稅一致，增值稅上仍是收款與發(fā)票

軟件費(fèi)

為特定客戶(hù)開(kāi)發(fā)軟件的收費(fèi)，在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)開(kāi)發(fā)的完工進(jìn)度確認(rèn)收入

為特定客戶(hù)開(kāi)發(fā)軟件的收費(fèi)，應(yīng)根據(jù)開(kāi)發(fā)的完工進(jìn)度確認(rèn)收入

同上

服務(wù)費(fèi)

包括在商品售價(jià)內(nèi)可區(qū)分的服務(wù)費(fèi)，在提供服務(wù)的期間內(nèi)分期確認(rèn)收入

包含在商品售價(jià)內(nèi)可區(qū)分的服務(wù)費(fèi)，在提供服務(wù)的期間分期確認(rèn)收入

同上

這個(gè)爭(zhēng)議在現(xiàn)實(shí)當(dāng)中經(jīng)常有發(fā)生，會(huì)計(jì)與所得稅是一樣的，根據(jù)服務(wù)期間確認(rèn)，因?yàn)槭浅掷m(xù)延伸的。但是增值稅，卻仍是按收款與開(kāi)具發(fā)具為判斷條件。注意這個(gè)服務(wù)費(fèi)大家要注意例外事項(xiàng)，比如貸款服務(wù)、租賃收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入等，這是在所得稅上有特定的規(guī)定的，并不必然與會(huì)計(jì)一致。而爭(zhēng)議的發(fā)生有時(shí)會(huì)產(chǎn)生在對(duì)于服務(wù)的確認(rèn)是不是長(zhǎng)期性還是一次性的問(wèn)題，納稅人的自己舉證與合同就非常有必要準(zhǔn)備的完整了。

還要注意，包括在商品售價(jià)內(nèi)的可區(qū)分服務(wù)，在增值稅上有混合銷(xiāo)售的規(guī)定，此時(shí)要注意判斷是不是按照貨物計(jì)算增值稅還是可以按兼營(yíng)分開(kāi)，納稅人需要查閱《增值稅暫行條例》與財(cái)稅[2016]36號(hào)、*稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào)[2]等文件來(lái)分析

藝術(shù)表演、招待宴會(huì)和其他特殊活動(dòng)的收費(fèi)

在相關(guān)活動(dòng)發(fā)生時(shí)確認(rèn)收入。收費(fèi)涉及幾項(xiàng)活動(dòng)的，預(yù)收的款項(xiàng)應(yīng)合理分配給每項(xiàng)活動(dòng)，分別確認(rèn)收入

在相關(guān)活動(dòng)發(fā)生時(shí)確認(rèn)收入。收費(fèi)涉及幾項(xiàng)活動(dòng)的，預(yù)收的款項(xiàng)應(yīng)合理分配給每項(xiàng)活動(dòng)，分別確認(rèn)收入

同上

這也是一種特殊的服務(wù)，此時(shí)要關(guān)注增值稅上有兼營(yíng)的處理，如果其分不清，則從適用稅率

會(huì)員費(fèi)

申請(qǐng)入會(huì)費(fèi)和會(huì)員費(fèi)只允許取得會(huì)籍，所有其他服務(wù)或商品都要另行收費(fèi)的，在款項(xiàng)收回不存在重大不確定性時(shí)確認(rèn)收入

申請(qǐng)入會(huì)費(fèi)和會(huì)員費(fèi)能使會(huì)員在會(huì)員期內(nèi)得到各種服務(wù)或商品，或者以低于非會(huì)員的價(jià)格銷(xiāo)售商品或提供服務(wù)的，在整個(gè)受益期內(nèi)分期確認(rèn)收入

申請(qǐng)入會(huì)或加入會(huì)員，只允許取得會(huì)籍，所有其他服務(wù)或商品都要另行收費(fèi)的，在取得該會(huì)員費(fèi)時(shí)確認(rèn)收入

申請(qǐng)入會(huì)或加入會(huì)員后，會(huì)員在會(huì)員期內(nèi)不再付費(fèi)就可得到各種服務(wù)或商品，或者以低于非會(huì)員的價(jià)格銷(xiāo)售商品或提供服務(wù)的，該會(huì)員費(fèi)應(yīng)在整個(gè)受益期內(nèi)分期確認(rèn)收入

入會(huì)但不能使用后期服務(wù)對(duì)價(jià)的基本是收款時(shí)確認(rèn)收入；

服務(wù)期間可以延續(xù)使用的或享受低價(jià)的，不考慮分?jǐn)偟囊蛩?/p>

會(huì)員費(fèi)考慮一次性及后期服務(wù)折價(jià)的問(wèn)題，增值稅不考慮分?jǐn)?，只考慮何時(shí)收款與開(kāi)具發(fā)票的問(wèn)題

特許權(quán)費(fèi)[3]

屬于提供設(shè)備和其他有形資產(chǎn)的特許權(quán)費(fèi)，在交付資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移資產(chǎn)所有權(quán)時(shí)確認(rèn)收入；屬于提供初始及后續(xù)服務(wù)的特許權(quán)費(fèi)，在提供服務(wù)時(shí)確認(rèn)收入

屬于提供設(shè)備和其他有形資產(chǎn)的特許權(quán)費(fèi)，在交付資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移資產(chǎn)所有權(quán)時(shí)確認(rèn)收入；屬于提供初始及后續(xù)服務(wù)的特許權(quán)費(fèi)，在提供服務(wù)時(shí)確認(rèn)收入

增值稅考慮價(jià)外費(fèi)用和服務(wù)收取時(shí)點(diǎn)及開(kāi)具發(fā)票的問(wèn)題

企業(yè)處理與增值稅是相近的，增值稅仍看收款和發(fā)票，注意增值稅上有混合銷(xiāo)售的問(wèn)題

勞務(wù)費(fèi)

長(zhǎng)期為客戶(hù)提供重復(fù)的勞務(wù)收取的勞務(wù)費(fèi)，在相關(guān)勞務(wù)活動(dòng)發(fā)生時(shí)確認(rèn)收入

長(zhǎng)期為客戶(hù)提供重復(fù)的勞務(wù)收取的勞務(wù)費(fèi)，在相關(guān)勞務(wù)活動(dòng)發(fā)生時(shí)確認(rèn)收入

與上面的服務(wù)費(fèi)相近

利息收入

資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)按合同利率計(jì)算確定的應(yīng)收未收利息，借記“應(yīng)收利息”等科目，按攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入，貸記本科目，按其差額，借記或貸記“貸款——利息調(diào)整”等科目。實(shí)際利率與合同利率差異較小的，也可以采用合同利率計(jì)算確定利息收入。

只考慮名義利率計(jì)算收入，且按照合同約定債務(wù)人應(yīng)付利息的時(shí)間確認(rèn)收入

按照收款或開(kāi)具發(fā)票，但金融機(jī)構(gòu)多有按照計(jì)提利息確認(rèn)收入的，這只能說(shuō)是一種現(xiàn)實(shí)當(dāng)中的處理方式了，不合規(guī)，但是卻早計(jì)繳增值稅

會(huì)計(jì)上可以按照名義與實(shí)際利率法以權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)，所得稅上以名義利率確認(rèn)且規(guī)定(不是選擇)以債務(wù)人應(yīng)付利息的時(shí)間確認(rèn)收入，增值稅上以名義利率且按結(jié)息日確認(rèn)收入，與所得稅的方式一致

經(jīng)營(yíng)租賃收入

按照權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入

按照承租人約定支付租金的日期或且按年度權(quán)責(zé)發(fā)生方式確認(rèn)(可以選擇)

收款與發(fā)票兩個(gè)因素，但與建筑服務(wù)一樣，有預(yù)收款的即視同納稅義務(wù)發(fā)生

特許權(quán)使用費(fèi)收入

同上

按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費(fèi)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)

收款與發(fā)票兩個(gè)因素

[1]《*稅務(wù)總局關(guān)于在境外提供建筑服務(wù)等有關(guān)問(wèn)題的公告》(*稅務(wù)總局公告2016年第69號(hào))規(guī)定：納稅人提供建筑服務(wù)，被工程發(fā)包方從應(yīng)支付的工程款中扣押的質(zhì)押金、保證金，未開(kāi)具發(fā)票的，以納稅人實(shí)際收到質(zhì)押金、保證金的當(dāng)天為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。

[2]*稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào)，即《*稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確營(yíng)改增有關(guān)征管問(wèn)題的公告》。

[3]特許權(quán)費(fèi)與特許權(quán)使用費(fèi)并非一致的意思表示，特許權(quán)使用費(fèi)是指提供專(zhuān)利權(quán)、非專(zhuān)利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)以及其他特許權(quán)的使用權(quán)取得的收入。特許權(quán)費(fèi)是指為特許經(jīng)營(yíng)某種商品或服務(wù)收取的費(fèi)用。